【編者按】按照2014年修訂的《公司法》，注冊資本的登記管理由實繳登記制改為認繳登記制，新公司法取消了舊公司法一次性繳足、2年內(nèi)或5年內(nèi)繳足等規(guī)定，股東可以自主約定認繳出資額、出資方式、出資期限等，并記載于公司章程。那股東在履行認繳出資義務(wù)之前，將其股權(quán)轉(zhuǎn)讓，該如何計算繳納個稅？本期，優(yōu)穗律師張新軍舉案例予以解讀，以饗讀者。

 

一、未出資，將股權(quán)轉(zhuǎn)讓

 

【案例1】2014年10月10日，自然人甲、乙設(shè)立A公司，公司注冊資本500萬，其中，甲現(xiàn)金認繳300萬，占股60%；乙現(xiàn)金認繳200萬，占股40%；認繳出資期限均為2030年1月10日前。

2018年1月20日，乙將其股權(quán)全部轉(zhuǎn)讓給非近親屬關(guān)系的丙，轉(zhuǎn)讓價為0元。

2017年12月31日資產(chǎn)負債表顯示，A公司凈資產(chǎn)為200萬，其中，實收資本0元，盈余公積50萬，未分配利潤150萬。

 

【分析】

（一）如果本案無不動產(chǎn)、股權(quán)等權(quán)益性資產(chǎn)時

根據(jù)國稅【2014】67號《股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得個人所得稅管理辦法 (試行) 的公告》（下稱67號公告）規(guī)定，申報的股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入低于股權(quán)對應(yīng)的凈資產(chǎn)份額的, 視為股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入明顯偏低，此外，本案中，股權(quán)轉(zhuǎn)讓雙方又不具有67號公告規(guī)定的近親屬間轉(zhuǎn)讓等正當理由的。因此，根據(jù)67號公告規(guī)定，本案的轉(zhuǎn)讓價格明顯偏低且無正當理由，稅務(wù)機關(guān)按照股權(quán)對應(yīng)的凈資產(chǎn)核定股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入。

另外，67號公告規(guī)定，以現(xiàn)金出資方式取得的股權(quán), 按照實際支付的價款與取得股權(quán)直接相關(guān)的合理稅費之和確認股權(quán)原值。

因此本案中，核定的股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入=200×40%=80萬

股權(quán)原值=0

應(yīng)納所得額=80萬

個稅=16萬

 

（二）如果本案有不動產(chǎn)、股權(quán)等權(quán)益性資產(chǎn)時

1、如果本案中，A公司2014年12月購置辦公用房，2017年12月31日的資產(chǎn)負債表顯示，總資產(chǎn)400萬，其中，不動產(chǎn)100萬；實收資本0元，盈余公積50萬，未分配利潤150萬，如何繳納個稅？

 

67號公告規(guī)定，被投資企業(yè)的土地使用權(quán)、房屋、房地產(chǎn)企業(yè)未銷售房產(chǎn)、知識產(chǎn)權(quán)、探礦權(quán)、采礦權(quán)、股權(quán)等資產(chǎn)（下稱權(quán)益性資產(chǎn)）占企業(yè)總資產(chǎn)比例超過20%的，主管稅務(wù)機關(guān)可參照納稅人提供的具有法定資質(zhì)的中介機構(gòu)出具的資產(chǎn)評估報告核定股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入。

 

而本案中，不動產(chǎn)占總資產(chǎn)的比例為25%，超過20%，因此乙需提交資產(chǎn)評估報告。如果資產(chǎn)評估報告顯示不動產(chǎn)的的公允價為300萬，則：

本案中，核定的股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入=400×400%=160萬

股權(quán)原值=0

應(yīng)納所得額=160萬

個稅=32萬

需要說明的是，不動產(chǎn)100萬為賬面價，即不動產(chǎn)原值減去按照稅法認可的折舊年限計提折舊后的余額。

 

2、如何規(guī)避提交資產(chǎn)評估報告義務(wù)

根據(jù)67號公告規(guī)定， 20%的比例是不動產(chǎn)等權(quán)益性資產(chǎn)占總資產(chǎn)的比例。因此，A公司通過借款方式可以規(guī)避20%的規(guī)定，因為公司借入款項，分母中的總資產(chǎn)加大，但分子卻不變。比如說借款101萬，在則不動產(chǎn)占總資產(chǎn)的比例為100÷501=19.96%<20%。

 

 

二、部分出資，將股權(quán)轉(zhuǎn)讓

 

【案例2】2014年10月10日，自然人甲、乙設(shè)立A公司，公司注冊資本500萬，其中，甲現(xiàn)金認繳300萬，占股60%；乙現(xiàn)金實繳100萬，認繳100萬，占股40%；認繳出資期限均為2030年1月10日前。2018年1月20日，乙將其股權(quán)全部轉(zhuǎn)讓給非近親屬關(guān)系的丙，轉(zhuǎn)讓價為0元。2017年12月31日資產(chǎn)負債表顯示，A公司凈資產(chǎn)為200萬，其中，實收資本0元，盈余公積50萬，未分配利潤150萬。無不動產(chǎn)其他權(quán)益性資產(chǎn)。

 

本案中，核定的股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入=200×40%=80萬

股權(quán)原值=100×40%=40萬

應(yīng)納所得額=40萬

個稅=8萬

需要說明的是，股權(quán)原值=100×40%，是基于收入與成本的配比原則。